关于本期清算子公司合并报表的问题

zerofeng111

正常清算（非破产清算）的子公司，清算期间仍应纳入母公司的合并报表。因此要合并该子公司的报表直至清算完 ...

正常清算（非破产清算）的子公司，清算期间仍应纳入母公司的合并报表。

版主有何依据呢？这样处理

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正常清算（非破产清算）的子公司，清算期间仍应纳入母公司的合并报表。

版主有何依据呢？这样处理

我们在《计学撮要2013》中讨论过：

问题3-2-43（已经进入清算程序的子公司是否纳入合并范围）
问题：
已经进入清算程序的子公司是否纳入合并范围？
背景：
A公司下属控股子公司B常年亏损，净资产已为负数，2011年12月，A公司决定对B终止经营并进行清算。A公司2010年年初以前即对长期投资计提了全额减值准备，其2010年末长期投资报表余额为零。
由于B已经开始清算（2011年12月10日股东会决定成立清算组，决定公司终止经营，进行清算），因此2011年度未纳入合并范围。
解答：
对于已经进入清算程序的子公司是否需纳入合并报表范围的判断标准，也是根据《企业会计准则第33号——合并财务报表》的规定，以对被投资单位是否具有控制权作为是否纳入合并范围的判断标准。根据《企业会计准则第33号——合并财务报表》第六条规定：“控制，是指一个企业能够决定另一个企业的财务和经营政策，并能据以从另一个企业的经营活动中获取利益的权力”。
对于处于清算期间的子公司是否纳入母公司合并范围的问题，一般按以下原则掌握：
1、已依据《企业破产法》相关规定进入破产程序的子公司，由于已被法院指定的破产管理人接管，原母公司不再能够决定其财务和经营政策；且此类子公司一般资不抵债，破产程序的主要目标是保证各类债权人公平受偿，清算完成后通常并没有剩余财产可供分配给股东，即清算结果不会影响其股东的经济利益，所以进入破产程序的子公司不应纳入其原母公司的合并范围。
2、对于股东自行组织清算（非破产清算）的子公司，根据《公司法》第一百八十四条的规定，有限责任公司的清算组由股东组成，股份有限公司的清算组由董事或者股东大会确定的人员组成，即其母公司仍可决定清算组成员任免事项和决定清算过程中的重大事项；同时清算的结果（清算结束后的剩余财产分配）将直接影响母公司可从中获取的经济利益，所以母公司对于处于此类清算期间的子公司仍然具有控制权，应继续将其纳入合并范围。在合并报表层面，此类子公司其实就是一堆待处置的资产和待清偿的负债。
需要说明的是：尽管《公司法》规定公司在清算期间不得开展与清算无关的经营活动，但这是法律法规对资产使用的限制（这种限制与法律法规对任何企业经营活动的监管和限制没有本质区别，只是因为此处限制较多，其状况显得较为“极端”），并不表明母公司不具有在法律法规的框架内决定被清算子公司的重大事项的权力，也不表明母公司因此在子公司的剩余净资产中不再承担相关的风险和报酬。所以这一条对正常清算期间的子公司是否纳入合并范围的判断不产生影响。另外，《企业会计第33号——合并财务报表》准则讲解中有“已被清理整顿的子公司不再纳入合并范围”的提法，但现行的《企业破产法》下并无“清理整顿”一说，只有重整程序，而且重整程序与原先的清理整顿存在本质区别，因此这一条在新破产法实施后事实上不再适用。
在本案例中，该子公司并未进入破产清算程序，所以正常清算期间仍应纳入合并范围。但需要关注：根据《公司法》第一百八十八条规定：“清算组在清理公司财产、编制资产负债表和财产清单后，发现公司财产不足清偿债务的，应当依法向人民法院申请宣告破产。公司经人民法院裁定宣告破产后，清算组应当将清算事务移交给人民法院。”因此需关注该子公司是否应当依法进入破产程序。一旦进入破产程序，该子公司即不应纳入合并范围。
如果确实因为要进入破产程序等原因，年末不应继续纳入合并范围的，则长期股权投资应当减记至零为止，长期股权投资不应出现贷方余额。如果对该子公司承担了借款担保等超出有限责任范围的额外责任的，则母公司应根据《企业会计准则第13号——或有事项》等有关规定，按很可能承担的额外责任的金额确认预计负债，也不应导致所确认的长期股权投资出现负数余额。
由于该子公司长期处于资不抵债状态，以往年度合并报表时应当已经把其超额亏损纳入，并相应冲减合并留存收益。本期内应将其年初至处置日期间的利润表纳入合并范围，相应已冲减合并留存收益的超额亏损转回。年末不再纳入合并范围时，应把历史上该子公司冲减合并留存收益的累计超额亏损转回，作为处置收益计入合并投资收益。

shaochaowei

谢谢版主！
但我有2个问题：1、清算公司不符合持续经营基本原则，不能再按准则编制报表了，而合并要求是对合并内公司未按同一会计制度编制报表的需调整一致，清算公司如何编制报表尚无依据，如再按准则编制其报表并纳入合并，是否有失公允？
2、进入清算的子公司是否母公司仍能够控制力也不是完全肯定，这里面也关乎清算组的成员构成，进入清算，清算组的行为必须依照公司法等的约束，股东对被清算公司的净资产要求权受限，资金的调度也受到限制。

xdd11

谢谢版主！
但我有2个问题：1、清算公司不符合持续经营基本原则，不能再按准则编制报表了，而合并要求是 ...

1、对于处于清算期间，但仍纳入其母公司合并报表的子公司，应按照母公司的会计政策重新编制报表以供其母公司合并使用，包括报表项目的重分类（如清算损益按其业务内容分别归入管理费用、资产处置损益等）、资产负债计量基础的调整等。在合并报表层面，清算中的子公司就是一堆待处置的资产和待清偿的负债。
2、见前面问题解答中的分析，我理解法律法规对资产使用和资金调度的限制并不排斥母公司对该子公司仍然具有控制权。

pakyarms

1、对清算期子公司按母公司的会计政策重新编制报表我敢不认同，对适用不同会计制度的存续公司这么做是可以的，持续经营的基本前提决定了各项会计要素的核算规则。
2、清算的公司有可能是资不抵债，这种情况就算是控制，也不符合准则合并范围的，那么这个不纳入合并时间点如何把握？或许给控股公司留下操作空间吧。

socaca

1、对清算期子公司按母公司的会计政策重新编制报表我敢不认同，对适用不同会计制度的存续公司这么做是可以 ...

在合并报表主体内部，是不存在（或者说不考虑）母子公司法人界限的。试想一下：如果某个企业整体上是持续经营的，但其有一块单独核算但不具有独立法人资格的业务项目亏损严重，准备处置，在这种情况下肯定不会单独考虑该业务是否适用持续经营假设，因为该业务在其所在公司的报表中本身并不是独立的会计主体（该报表的会计主体是其所在的公司）。
同理，合并报表中对于资不抵债但并未进入破产清算的子公司仍应纳入合并报表范围，不会仅仅因为这些子公司资不抵债而认为已经丧失对其控制权的。这样类比应有助于你理解这个问题。

zplwf

chen版主，如果子公司财产不足清偿债务的，应当依法向人民法院申请宣告破产，但公司未申请破产，公司股东决定清算，但未清算完成，该子公司是否应当纳入合并范围？